講個最近遇到的沒做成的實際業務，各位有類似情況歡迎騷擾~

也看到很多財務相關的同學們對職業選擇、細分專業方面有疑惑。實在沒空一一回復。

舉個例子給各位：財務領域的人，其實應該成為綜合型、研究型的人才。

• 國稅總局層面的個案批複
• 地方執行層面並未普遍適用
• 「個案批複」的效力沒有普遍性
• 近年最高法的幾個判例
• 分析和建議：轉讓公司股權的可行性，注意當地稅收實踐

---

一、 國稅總局層面的稅收個案批複曾經將公司的股權轉讓行為「穿透」，認定為是土地交易。

國稅函〔2000〕687號、國稅函〔2009〕387號、國稅函〔2011〕415號文件，注意這三個文件是「個案批複」。

附1：國稅函〔2000〕687號

《國家稅務總局關於以轉讓股權名義轉讓房地產行為徵收土地增值稅問題的批複》「你局《關於以轉讓股權名義轉讓房地產行為徵收土地增值稅問題的請示》 （桂地稅報〔2000〕32 號）收悉。鑒於深圳市能源集團有限公司和深圳能源投資股份有限公司一次性共同轉讓深圳能源（欽州）實業有限公司100 ％的股權，且這些以股權形式表現的資產主要是土地使用權、地上建築物及附著物，經研究，對此應按土地增值稅的規定徵稅」

附2：國稅函〔2009〕387號

《國家稅務總局關於土地增值稅相關政策問題的批複》「廣西壯族自治區地方稅務局：你局《關於土地增值稅相關政策問題的請示》（桂地稅報[2009]13號）收悉。鑒於廣西玉柴營銷有限公司在2007年10月30日將房地產作價入股後，於2007年12月6日、18日辦理了房地產過戶手續，同月25日即將股權進行了轉讓，且股權轉讓金額等同於房地產的評估值。因此，我局認為這一行為實質上是房地產交易行為，應按規定徵收土地增值稅。」

附3：國稅函〔2011〕415號文

《國家稅務總局關於天津泰達恒生轉讓土地使用權土地增值稅征繳問題的批複》「天津市地方稅務局：你局《關於天津泰達恒生轉讓土地使用權土地增值稅征繳問題的請示》（津地稅辦〔2011〕6號）收悉。經研究，同意你局關於『北京國泰恒生投資有限公司利用股權轉讓方式讓渡土地使用權，實質是房地產交易行為』的認定，應依照《土地增值稅暫行條例》的規定，徵收土地增值稅」。

---

二、 近年來地方稅務機關層面依照「稅收法定」原則，並不完全參考「個案批複」，其中原福建省地方稅務局曾明確答覆「切實屬於純股權轉讓的原則上不征土地增值稅。具體須根據實際運作情況由當地主管地稅機關判定。」

附件1：皖地稅政三字[1996]367號

安徽省地方稅務局關於對股權轉讓如何徵收土地增值稅問題的批複黃山市地方稅務局：

你局《關於省旅遊開發中心轉讓部分股權如何計征土地增值稅的請示》（黃地稅一字[1996]第136號）悉。經研究，並請示國家稅務總局，現批複如下：

據了解，目前股權轉讓（包括房屋產權和土地使用權轉讓）情況較為複雜。其中，對投資聯營一方由於經營狀況等原因而中止聯營關係，正常撤資的，其股權轉讓行為，暫不徵收土地增值稅；對以轉讓房地產為盈利目的的股權轉讓，應按規定徵收土地增值稅。

因此，你局請示中的省旅遊開發中心的股權轉讓，可按上述原則前款進行確定。　　

附件2：福建地稅答覆：

標題：國稅函[2000]687號有效否

在《國家稅務總局關於公布全文失效廢止、部分條款失效廢止的稅收規範性文件目錄的公告》（總局公告2011年第2號）以及《國家稅務總局關於公布現行有效的稅收規範性文件目錄的公告》（總局公告2010年第26號）兩文件中都未提及《國家稅務總局關於以轉讓股權名義轉讓房地產行為徵收土地增值稅問題的批複》（國稅函[2000]687號），

國稅函[2000]687號在我們福建省如何把握？

解答人：福建省地方稅務局

國稅函[2000]687號文件屬個案批複，未抄送我省。按《土地增值稅暫行條例》及其實施細則規定，切實屬於純股權轉讓的原則上不征土地增值稅。具體須根據實際運作情況由當地主管地稅機關判定。

上述回復僅供參考。有關具體事宜請直接向主管地稅機關諮詢。

附件3：湘地稅財行便函[2015]3號　

湖南省地稅局財產和行為稅處關於明確「以股權轉讓名義轉讓房地產」徵收土地增值稅的通知。

該通知引起廣泛爭議。　

---

三、「個案批複」的效力？

國稅發[2012]14號 國家稅務總局關於印發《稅收個案批複工作規程（試行）》的通知

稅總函[2015]240號 國家稅務總局關於全面清理規範稅收個案批複工作的通知

比較典型的如稅務稽查局對所謂「以轉讓股權的形式轉讓房地產」土地增值稅的檢查。稅務稽查局在檢查中發現被投資企業的主要資產是房地產而其股東轉讓其全部或絕大部分股權的，大多數會依據國家稅務總局的三個個案批複國稅函〔2000〕687號、國稅函〔2009〕387號、國稅函〔2011〕415號[4]，否定其股權轉讓的形式，認定股東實質上轉讓的是房地產並對其徵收土地增值稅。

《國家稅務總局關於印發〈稅收個案批複工作規程（試行）〉的通知》（國稅發〔2012〕14號）第二條規定，稅收個案批複是指稅務機關針對特定稅務行政相對人的特定事項如何適用稅收法律、法規、規章或規範性文件所做的批複。第四條規定，稅收個案擬明確的事項需要普遍適用的，應當按照《稅收規範性文件制定管理辦法》制定稅收規範性文件。根據前述規定，2012年3月1日之後作出的個案批複不得被普遍適用。國家稅務總局納稅諮詢平台2010年04月21日答覆明確：稅務總局對某個下級機關的請示進行批複時，如果批複僅對個別單位作出並且沒有抄送其他單位的，該批複僅對其主送單位和批複中提及的個別問題具有約束力。如果該批複中涉及事項需要其他有關單位執行或周知的，可以抄送有關單位，該批複對主送單位及被抄送單位均具有約束力。根據前述答覆，2012年3月1日之前作出的個案批複沒有被抄送的單位不得普遍適用。前述三個個案批複均由國家稅務總局於2012年3月1日之前作出，都沒有抄送主送單位以外的其他單位，故不得作為規範性文件普遍適用。特別是國稅函〔2000〕687號批複，不僅未實際執行更是於事後「低調」地被國稅函〔2003〕1345號[5]事實上廢止。稅務稽查局若引用此三個個案批複進行稅務處理屬於法律依據適用錯誤，若按其精神直接以「實質重於形式」徵稅則屬於缺乏法律依據，因為整個土地增值稅法律規範體系中並無按經濟實質或實質重於形式課稅的規定。

---

四、近年來最高法的幾個案例否定了部分地區稅務部門「股權轉讓」等同「土地交易」的做法

案例1：最高法（2012）民二終字第23號判決

2012年12月經最高人民法院審判委員會討論作出的判決認定，「公司股權轉讓」不能被認定為等同於「土地使用權轉讓」

2014年8月22日，蘇州工業園區地方稅務局認定翡翠公司因2007年5月在轉讓星隆置業（蘇州）有限公司20%股權時未繳納土地增值稅、營業稅等稅收構成偷稅，作出蘇園地稅處20144號《稅務處理決定書》及蘇園地稅罰20144號《稅務處罰決定書》，稅務處罰及稅務處理合計金額9538.64666萬元。

根據2012年12月經最高人民法院審判委員會討論作出的判決認定，「公司股權轉讓」不能被認定為等同於「土地使用權轉讓」（（2012）民二終字第23號判決），翡翠公司將星隆公司20%股權轉讓的行為不能被認定為是土地使用權轉讓，蘇州園區地稅局據此徵收土地增值稅、營業稅等的行為顯然於法無據。

從稅收法定的原則來看，目前的稅收立法，沒有關於股權轉讓要繳納土地增值稅、營業稅（營改增之前）的規定。國稅總局曾以三個批複（國稅函〔2000〕687號、國稅函〔2009〕387號、國稅函〔2011〕415號文）的形式，針對三個股權轉讓個案作出征收土增稅的回答，需要指出的是，這三個文件均為內部文件，僅針對特定案例，不能作為對普遍納稅人的執法依據。

案例2：最高人民法院在（2014）民二終字第264號案例

最高人民法院在馬慶泉、馬松堅與湖北瑞尚置業有限公司股權轉讓糾紛二審《民事判決書》（（2014）民二終字第264號）闡述：由於轉讓股權和轉讓土地使用權是完全不同的行為，當股權發生轉讓時，目標公司並未發生國有土地使用權轉讓的應稅行為，目標公司並不需要繳納營業稅和土地增值稅。

對股權收購苛以過重的稅收負擔明顯不公平，所以不應過度對股權轉讓行為按照資產轉讓進行徵稅（最高人民法院在（２０１４）民二終字第２６４號案例中亦表達了類似觀點）。另外，稅收法定是我國稅收制度的基本原則，對並無法律層級的規定將股權轉讓行為納入增收土地增值稅的範疇（並且土地增值稅暫行條例也並未如企業所得稅法般存在賦予稅務機關自由裁量權的反避稅條款），尤其是在尚無科學統一的指引避免受讓方在房地產銷售環節重複徵稅的情況下，稅務機關不應輕易增加土地增值稅徵收範圍。

目前主流觀點仍是，股權轉讓（尤其是非100％股權轉讓）不應該按照資產轉讓的方式徵收土地增值稅；另外，雖然地產公司100％轉讓股權（尤其是法定代表人同時更換）被增收土地增值稅風險較大且被稽查的單位較多，但截至目前，真正因為股權轉讓被苛征土地增值稅的曝光案例極少。

---

五、分析建議

1. 總體看，股權轉讓的方式從法理、從實踐來看，是目前大多數的實操情形，且各地對2000年687號批複存在很大爭議。

2. 但應該注意，股權轉讓時儘可能讓土地、負債以及其他相關的資產能夠組成一完整的、能夠經營的「公司實體」，這樣從更具有股權轉讓的交易實質

3. 同時，是否可以考慮不轉讓100%的公司（擁有土地、負債和其他經營資產的公司）股權

4. 從搜集研究的案例看，原福建省地方稅務局對股權轉讓形式的答覆在各地是最友好的，基本態度是，不參考2000年687號批複。

國稅函[2000]687號文件屬個案批複，未抄送我省（這意味著福建省稅務局依照稅總函[2015]240號 國家稅務總局關於全面清理規範稅收個案批複工作的通知；沒有抄送地方稅務局的批複，不能普遍適用）。按《土地增值稅暫行條例》及其實施細則規定，切實屬於純股權轉讓的原則上不征土地增值稅（強調是切實具有股權轉讓實質）。具體須根據實際運作情況由當地主管地稅機關判定。

因此綜合來看：劃轉相關資產負債為一個經營實體；完完全全經營性公司的轉讓是可行的。同時也提議，充分與稅務局溝通，國地稅合併後，地方稅收征管的態度存在變動的風險。

---

六、其他注意事項：

（一）重視股權收購方式下的土地變更登記程序要求，國土的審批是否在工商變更之前？

股權收購原則上並不要求目標公司持有的房地產滿足《中華人民共和國房地產管理法》第39條規定的條件，但有些地方為了規避以房地產為主要資產的企業以股權轉讓方式非法轉讓房地產，會設置工商部門與土地部門聯動，針對該類企業，工商部門在進行工商登記之前需由國土部門先行就目標公司所持房地產是否滿足轉讓條件進行確認，即在工商變更登記之前設置國土的前置審批，重慶市政府於2011年下文《重慶市人民政府辦公廳關於加強以土地資產為主的企業工商登記審查工作的通知》（渝辦〔2011〕13號），即要求進行上述方式的政府部門聯動，但在2014年根據重慶市政府印發並施行的《重慶市工商登記制度改革實施方案》的有關精神，將前述國土前置審批程序調整為了後置審批。

（二）重視當地稅務實踐要求

前文提及地產公司股權轉讓（尤其是100％股權轉讓）存在按照轉讓資產的方式征繳土地增值稅的可能，鑒於不同地方稅務處理不同，在進行方案設計之前需要向當地稅務機關諮詢落實徵稅政策。

另外，即使採取股權收購，也需要重視房地產對外銷售時的稅收成本問題，應要求收購方提供開發建設過程中足額合規的稅務成本票據。

推薦閱讀：

相关文章